会计活动中的伦理问题研究——业绩承诺期间的会计伦理决策与职业道德

潘昕瑶

河北大学管理学院 河北保定   071000

摘  要

企业为扩大生产经营而开展并购或借壳上市的现象屡见不鲜，其中为了完成业绩承诺而采用多样而隐蔽的盈余管理手段粉饰报表的做法更尤为常见，虽然在会计准则允许的范围内，企业可以适当地使用盈余管理方法来美化业绩，但盈余管理作为一把双刃剑，如果过度使用则会引起一系列有关会计伦理决策和会计职业道德问题，不仅降低了会计信息的可靠性和相关性，也会影响报表使用者对企业真实财务状况的判断。

文章以成都天兴仪表公司反向购买北京贝瑞和康公司为案例，分析贝瑞和康公司在业绩承诺期间基于盈余管理目的的会计伦理决策和会计职业道德问题，并提出相应的解决措施，为企业管理者做出符合会计职业道德的会计伦理决策提出建议。

关键词：业绩承诺；盈余管理；会计伦理决策；会计职业道德

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第1章 贝瑞公司业绩承诺期间会计伦理决策案例

1.1 公司背景

成都市贝瑞和康基因技术股份有限公司成立于2010年5月，属基因检测行业，研究基因测序技术在临床医学疾病上的筛查和诊断应用。由于贝瑞和康的研发团队由曾参与高通量测序仪的早期设计和研发的周代星博士带队，公司的研发实力吸引了大量的投资者。

2017年8月，贝瑞公司借天兴仪表上市，并完成重大资产重组，公司的主营业务也由汽车与摩托车零部件的生产、加工、销售变更为以高通量测序为基础的基因检测服务与设备、试剂销售。

1.2 借壳上司过程

借壳上市相比于直接上市，等候时间大大缩短，审批程序也更为简单，而资产重组是收购的重要模式，通过对资产的重新整合可以消除不良资产。这对于2016年面临基因测序行业竞争压力激增状况的贝瑞公司来说，是一个能够进军资本市场的更为有利的选择。于是贝瑞公司和几度面临退市风险的天兴仪表达成协议，将自身不良资产悉数卖给了自己的子公司通宇配件，贝瑞和康取得了百分之百的股权。天兴仪表原股东解除了公司退市风险，贝瑞和康也在激烈的竞争压力下拓宽了自己的融资渠道。

1.3 业绩承诺完成情况

贝瑞和康公司和天兴仪表公司签订了《业绩补偿协议》，协议承诺2017年度、2018年度、2019年度的净利润分别不低于2.28亿元、3.09亿元和4.05亿元，而实际上公司在这几年分别实现净利润2.33亿元、3.20亿元、3.97亿元，以100.80%的完成率刚好达标。紧接着，深交所下发问询函，要求公司针对非核心业务毛利率大幅度上升、应收账款增长迅速等问题做出合理解释。不孚众望，贝瑞在业绩承诺期届满后的首个会计年度净利润大幅下滑，第二个会计年度又由盈转亏，深交所再次问询毛利率大幅下降、应收账款坏账准备大额计提等现象，综合业绩承诺期结束前后的表现来看，贝瑞公司业绩承诺背后的盈余管理值得深思。

1.4 业绩承诺期间盈余管理分析

1.4.1 盈余管理动机

贝瑞公司进行盈余管理一共有三重动机，分别是避免触发业绩补偿，释放融资信号和躲避监管。

首先，根据《业绩补偿协议》，在被动稀释控制权和支付高额现金的重压之下，为规避该风险，贝瑞公司有充足的动机采取措施进行盈余管理。其次，如果公司在业绩承诺期间业绩连续上涨，企业的市场价值将大幅度提升，贝瑞基因十分有必要利用盈余管理粉饰报表，在潜在投资者眼中展现其盈利能力强、成长前景广阔的形象。最后，贝瑞公司按时完成业绩承诺可以规避相关监管，避免业绩不达标引起的监管者问询，给公司形象造成不力影响。

1.4.2 盈余管理方式

首先，利用关联方交易。研究发现，本就处于亏损状态的关联方福建和瑞，在业绩承诺期间持续与贝瑞公司进行大额采购交易，成为贝瑞公司最大的客户，在业绩承诺期间可谓是功不可没。其次，改用宽松的信用政策。贝瑞公司在业绩承诺期间的应收账款增长率远远超过了营业收入增长率，应收账款周转率由2017年度的91天延长至2019年度的165天，营业收入的变现质量明显变差。最后，利用研发支出资本化。在业绩承诺期间，贝瑞公司的研发投入资本化率上升但总额缩减，在业绩承诺期后，研发费用资本化率又开始下降。因此，提高研发费用资本化比例也是其盈余管理的手段之一。

第2章 案例中的会计伦理决策与职业道德问题

2.1 会计信息不客观

会计职业道德自律是以会计职业良心为核心的[4] 。企业所选择的会计政策、财务政策反映了管理层面的会计人员是否能均衡地站在各方利益的角度公正地披露企业的真实业绩。而在贝瑞公司利用关联方交易的手段完成业绩，实则属于一定程度的会计职业道德的缺失，对比承诺期后公司业绩和各方面能力指标的下降，说明其已然违背了会计职业道德所要求的“客观公正”。

2.2 会计信息披露不充分

相比于会计信息披露失真，另一个遮掩性更强的问题是会计信息披露的不充分。在2019年贝瑞公司的预收账款向上波动突出，但企业并未做出解释和回应，大有避重就轻、隐瞒事实之意。净利润表面在增长，实际盈利的获现质量在下降，这样违背诚信、掩盖事实的行为引导投资者作出错误的投资判断，对资本市场的有效性造成不利影响。

2.3 消极承担社会责任

会计准则给予企业较为宽泛的选择余地，因此贝瑞公司在信用政策、研发投入资本化比率、坏账准备的计提比率的选择和确定方面具有极大的自主性。贝瑞公司主观的会计职业判断和伦理决策属于过度盈余管理的短期行为，保全了大股东的利益，但在社会责任方面采取了不作为的消极态度，损害了市场对公司的信任。

第3章 相应建议

3.1 增加业绩考核指标

企业在进行业绩考核时，不应仅考虑衡量公司盈利能力的财务指标，还应考虑衡量企业发展前景的非财务指标，建立科学的指标体系，才能促进企业的健康和可持续发展。尤其在资产重组交易中，并购方可以适当弱化对被并购方业绩的要求，增加关于企业发展的考核指标并提高其权重，规避短期行为，降低盈余管理所带来的财务风险。

3.2 提高管理层伦理决策水平

高层管理人员的会计职业道德水准决定了会计伦理决策的规范性，理应引导会计人员在利益冲突面前坚持按照会计职业道德规范理性地履行责任，着重培养会计从业人员在廉洁自律、客观公正、强化服务方面的道德，强化其对社会公众的责任感而不是出于雇佣关系只对企业忠诚，从而提高管理层决策的会计职业道德水平。

3.3 加大业绩承诺前后的财务状况对比公开力度

为了保护投资者的利益，增加业绩承诺完成情况的透明度和所披露会计信息的有效性，监管部门可以强制要求企业在业绩承诺前后对自身的情况进行公开，加大财务状况对比公开力度，从而限制企业可能进行盈余管理的程度。在业绩承诺期结束后，重视相关可比信息的收集和披露，发挥外部监管的监督作用，促进企业会计伦理水平的提升。

参考文献

[1] 冉春芳.从会计政策选择谈会计伦理建设[J].财会月刊,2010,(05):3-4.

[2] 李雯芳.会计伦理困境解析[D].导师：王健;曹东溟.东北大学,2013.

[3] 韩传模.关于会计职业道德的认识问题[J].财会通讯,2006,(07):74-75.

[4] 王璐.坚守还是妥协——感悟会计职业道德[J].财务与会计,2014,(07):80.

[5] 李昌新,孙玉忠.借壳上市业绩承诺期间盈余管理案例分析[J].合作经济与科技,2023,(11):118-120.

[6] 陈煦江,许梦洁.企业社会责任、竞争优势与财务可持续[J].会计之友,2020,(24):125-131.

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