新医院会计制度下公立医院成本管理刍议

罗春晖

罗春晖(江苏省金坛市人民医院江苏金坛213200)

一、提纲

新医院会计制度下公立医院成本管理刍议

（一）成本管理概述

（二）新医院财务制度下成本管理及核算的突破

1）明确医院成本管理要求，规范医院成本核算内容

2）划定不应计入成本核算的业务，反映医院成本管理的真实水平。

3）顺应新医改的要求，提出建立健全成本定额管理制度、费用审核制度

（三）新医院会计制度下，公立医院成本管理及核算面临的问题

1）医院成本核算组织的管理体系仍未健全

2）医疗服务本身的复杂性和不确定性给成本分析带来了较大的难度

3）成本核算信息化尚欠成熟

4）如何结合医院自身特点使成本分摊方法计算方法更科学合理

5）医院成本核算内容有待完善，方法仍需规范

6）公立医院不同人员对成本管理及核算的认识不一致

7）成本核算与医药定价制度的配合不够完善，造成医药成本不可比

（四）新医院财务制度下，建立成本管理及核算体系的见解

1）制定科学的、符合医院实际的成本监控指标，是推行医院企业化管理的基础

2）增强成本核算成本控制的意识，坚持全面控制，目标管理及责任落实的原则

3）健全组织机构，建立全成本管理核算体系

4）参照企业管理会计，建立医疗活动标准成本系统，加强成本控制

5）进一步加强成本管理中绩效考核制度

二、内容摘要

（一）选题目的

成本是医院在经营管理中的一项重要内容，成本的控制与管理是医院经营活动的手段之一。医院同一般的事业单位还不一样，它需要通过成本核算来提高资金的使用效率。但是由于处在事业单位会计制度这个框架下，医院执行权责发生制不是很到位。这种情况导致的结果是会计信息不能满足成本核算精细化的要求。医院要想在竞争中取得永久的胜利，不但要提高医疗服务满意度及服务质量，还要在保证医疗活动正常进行的同时降低经营成本。为了达到这样的目的,我们要了解成本管理。

（二）背景介绍

财政部和卫生部在2010年底联合印发《医院会计制度》和《医院财务制度》并于2011年7月1日起实施。明确“医院会计采用权责发生制基础”“医院会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用”，而不再要求医院的会计核算“除采用权责发生制外，均按照《事业单位会计准则》规定的一般原则和本制度的规定进行”。2012年，医改的关键一年，年初国务院办公厅出台了一个深化医药卫生体制改革工作安排的通知，其中有一些关于管理医院成本的改革方案。

三、关键字

公立医院成本管理对策

四、论文内容

财政部和卫生部在2010年底联合印发《医院会计制度》和《医院财务制度》并于2011年7月1日起实施。明确“医院会计采用权责发生制基础”“医院会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用”，而不再要求医院的会计核算“除采用权责发生制外，均按照《事业单位会计准则》规定的一般原则和本制度的规定进行”。2012年，医改的关键一年，年初国务院办公厅出台了一个深化医药卫生体制改革工作安排的通知，其中有一些关于管理医院成本的改革方案。

成本是医院在经营管理中的一项重要内容，成本的控制与管理是医院经营活动的手段之一。医院同一般的事业单位还不一样，它需要通过成本核算来提高资金的使用效率。但是由于处在事业单位会计制度这个框架下，医院执行权责发生制不是很到位，待摊费用等并没有完全使用，资本化支出和权益性支出也划分不准确。这种情况导致的结果是会计信息不能满足成本核算精细化的要求。医院要想在竞争中取得永久的胜利，不但要提高医疗服务满意度及服务质量，还要在保证医疗活动正常进行的同时降低经营成本。为了达到这样的目的，我们要了解成本管理。

（一）成本管理概述。

1.成本管理是指医院通过成本核算和分析，提出成本控制措施，降低医疗成本的活动。成本管理的目的是全面、真实、准确反映医院成本信息，强化成本意一识，降低医疗成本，提高医院绩效，增强医院在医疗市场中的竞争力。（流程图见图示1）

2.成本管理的方式多种多样，按控制时间分为事前成本控制、事中成本控制和事后成本控制。对于医院而言，事前成本控制是指成本预算控制，事中成本控制指在医院经营活动过程中，对经营成本的形成和偏离成本目标的差异进行的日常控制；事后成本控制是指对经营成本进行的综合分析与考核。

3.成本控制与管理的重要意义。

（1）.成本控制是成本管理的重要手段。成本管理包括成本的预测、决策、计划、控制、核算和分析等环节，在这些环节中，成本的预测、决策和计划为成本控制提供了依据。而成本控制既要保证成本目标的实现，同时还要渗透到成本预测、决策和计划之中。现代化成本管理中的成本控制，着眼于成本形成的全过程。

（2）.成本控制是推动改善医院经营管理的动力。公立医院的经营活动和管理水平对成本水平有直接影响。实行成本控制，在企业中要求建立相应的控制标准和控制制度，如企业有材料消耗定额和领发制度，工时定额、费用定额等，而公立医院在这方面可以借鉴企业的做法建立相应的控制标准和控制制度，并加强各项管理工作，以保证成本控制的有效进成本控制是建立健全医院经济责任制的重要条件。医院经济责任制是实行成本控制的重要保证。实行成本控制，首先需要成本指标层层分解落实到医院的各个部门和各个环节。要求各部门、各环节对经济指标承担经济责任，以促使职工主动考虑节约消耗、降低成本、以保证成本指标的完成，使成本控制顺利进行，收到实效。

图1

（二）新医院财务制度下成本管理及核算的突破

1.明确医院成本管理要求，规范医院成本核算内容

新《医院财务制度》，明确给出了成本管理与成本核算的定义、目的及要求，并对成本核算对象给出明确分类。规定不同核算对象所采取的具体核算方法，包括成本归集和分配，在旧财务制定中没有此项内容。可见，新制度对成本管理及核算的重视，对核算对象的分类及具体核算方法上的重大突破。

2.划定不应计入成本核算的业务，反映医院成本管理的真实水平。

在旧制度中，成本费用只是简单地分为直接费用和间接费用，成本核算也只是简单地分为医疗成本核算和药品成本核算，不利于成本的管理控制，反映不了医院成本管理的真实水平。新制度中不仅对成本核算对象明细分类，而且明确划定不应计入成本核算的费用及支出，详细规范了具体业务类型，加强了医院成本核算的管理及控制。

3.顺应新医改的要求，提出建立健全成本定额管理制度、费用审核制度。

在新制度中充分表述了建立成本管理体制的思想，要求医院在保证医疗服务质量的前提下，采取各种管理方法和措施，按照预定的成本定额、成本计划和成本费用开支标准，对成本形成过程中的耗费进行控制。并提出建立健全成本管理制度、费用审核制度等，采取有效措施纠正、限制不必要的成本费用或支出差异，控制成本费用支出。顺应了新医改对公立医院要为广大群众提供低成本服务，维护其公益服务性特质的要求。

（三）新医院会计制度下，公立医院成本管理及核算面临的问题

1.医院成本核算组织的管理体系仍未健全。

2.医疗服务本身的复杂性和不确定性给成本分析带来了较大的难度。

3.成本核算信息化尚欠成熟。

4.如何结合医院自身特点使成本分摊方法计算方法更科学合理。

5.医院成本核算内容有待完善，方法仍需规范。

6.公立医院不同人员对成本管理及核算的认识不一致。

7.成本核算与医药定价制度的配合不够完善，造成医药成本不可比。

（四）新医院财务制度下，建立成本管理及核算体系的见解。

1.制定科学的、符合医院实际的成本监控指标，是推行医院企业化管理的基础。成本监控指标偏差太大，会影响管理的正常进行，造成指标因素所致的浪费。要做到指标制定的科学合理。

2.增强成本核算成本控制的意识，坚持全面控制，目标管理及责任落实的原则。

新《医院财务制度》中对成本核算的对象已划分的足够详细，公立医院的工作人员应明确对成本核算的重视，提高医院成本核算的意识。实行成本核算的目的是通过对医院和医疗服务成本的核算和管理，更新医院经济管理的观念，提高医院全体员工的成本意识，减少浪费。

3.按照这个原则要求实行三方面的控制：第一全员控制；第二，全过程控制；第三全方位控制。充分调动每个科室和每个职工控制成本、关心成本的积极性和主动性，上下结合，专业控制与群众控制相结合。做到人人承担成本控制的任务、人人有控制指标，建立成本否决制。

（1）.健全组织机构，建立全成本管理核算体系

按照新《医院财务制度》规定，以医院全面成本管理理论为基础，针对医院中各科室业务关系，根据医院管理的需要，将科室分为临床服务类、医疗技术类、医疗辅助类、行政后勤类，这样，就形成了不同的成本类型，如公共成本、管理成本、后勤服务成本、医技成本、门诊成本、住院成本等。

（2）.将医院中能直接计入科室的成本直接计入，形成各科室的直接成本，不能直接计入科室的成本进入分类、逐级、分步的结转分摊（各科室成本见图2）。先进行一级分摊，将行政后勤类成本向其他三类分摊。然后，新形成的医疗辅助类成本向临床服务类和医疗技术类进行二级分摊。再将新形成医疗技术类成本向临床服务类部门进行三级分摊分摊归集。形成门诊住院临床服务成本。以此为基础，进行全院及科室的成本分析、收益分析、经营分析和预算规划，协助医院建立一套现代化的经营决策支持系统。

图2

（3）.院长办公会是成本管理监控体系的上端，是决策部门。对全部成本管理起决定作用，担负成本指标的制定、管理效果的考核、奖罚政策的实施，成本变化应对策略的谋划落实等职责。医院领导可成立专门的成本管理小组，由院长亲自领导，具体的成本核算工作可由财务处室配备专职成本核算员执行，相关部门应积极配合，形成自下而上、全员参与、相互配合的成本管理组织机构（见图3）。

图3

参照企业管理会计，建立医疗活动标准成本系统，加强成本控制。

（1）.标准成本控制系统，包括标准成本的制定，标准成本差异的计算分析和标准成本账务处理。建立标准成本系统的条件是在全面成本核算的基础上，对不同的医疗活动制订标准医疗服务流程，进而制订标准医疗服务规范，最终的结果是能够制订出正确的单个医疗服务的标准成本。对于不同与标准服务流程的医疗活动，进行单独管理。

（2）.标准成本差异的分析。成本差异指一定时期，医院一定数量的医疗服务所发生的实际成本总额与标准成本总额之间的差额。成本差异分析可以采用定量和定性分析两种方法。定量分析可以就价格差异和数量差异进行计算分析。定性分析可以与定量分析相结合，共同发挥作用。

5.进一步加强成本管理中绩效考核制度

（1）.公立医院采取成本核算时，应进一步遵循权责发生制，将成本管理体系中对责任人的工作考核与个人绩效挂钩，明确奖惩。

（2）.根据各医院成本核算的具体过程来划分责任中心，可分为:成本中心、投资中心和利润中心等。责任中心明确划分以后，再根据各中心职权的大小，制定具体的成本预算草案，用以考核每个责任中心的成本控制情况。医院高层管理可通过对比成本预算情况与成本实际执行情况划分奖惩:在成本预算范围之内的，执行情况较好的或者说为医院节约了成本的，应该给予适当奖励；在成本预算范围之外的，应当在查明原因的基础上，在各个责任中心追究直接负责人的经济责任。

（3）.在全成本核算体系中，责任中心的具体划分，明确统一了医院内部的责任、权利和利益，若再配有相应的绩效考核制度，有利于调动员工节约成本的积极意识，有利于提高员工的工作效率，有利于提高医院整体的管理水平。

参考文献

[1]吴大军，王秉选，《管理会计》，中央广播电视大学出版社，1999年10月.

[2]陈武雄，《医院成本核算与成本管理探讨》，《成本管理》，2006年12期.

[3]李振民，《浅议医院成本核算和成本控制》，《财会研究》，2009年3期.

[4]中共中央、国务院，《医药卫生体制改革近期重点实施方案》，2009年4月.

[5]彼德·C.布鲁尔，雷·H.加里森，埃里克·W.诺琳，王满等,《管理会计导论》，东北财经大学出版社，2009年9月.

[6]财政部、卫生部，《医院财务制度》，2010年12月.

[8]陈慧，《论医院会计理论的最新进展及其实施的重要性》，《中国总会计师》，2011年4期.

[9]常家敏《浅析医院成本管理》，《商业文化(下半月)》，2011年09期.

[10]郑大喜，《公立医院成本核算与企业成本核算的比较分析》，《中国卫生经济》，2010年11期.

[11]中共中央、国务院，《国务院办公厅关于印发深化医药卫生体制改革2012年主要工作安排的通知》，2012年4月.